2019年12月3日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《中華人民共和國消費(fèi)稅法（征求意見稿）》（以下簡稱《征求意見稿》）并向社會公開征求意見，《征求意見稿》根據(jù)征收環(huán)節(jié)變化，統(tǒng)一調(diào)整了納稅人范圍表述，同時在消費(fèi)稅法中設(shè)置銜接性條款，設(shè)置了對消費(fèi)稅稅率的授權(quán)條款。

自1994年分稅制改革以來，流轉(zhuǎn)稅一直是我國一大稅種。1993年12月，國務(wù)院頒布了《消費(fèi)稅暫行條例》（以下簡稱《條例》），規(guī)定自1994年1月1日起，選擇煙、酒、汽柴油等部分消費(fèi)品開征消費(fèi)稅。2008年11月，根據(jù)消費(fèi)稅歷次政策調(diào)整和改革情況，國務(wù)院對《條例》進(jìn)行了修訂，并于2009年1月1日起實施?！盃I改增”全面推開之后，消費(fèi)稅作為增值稅的重要補(bǔ)充，對我國整體財政情況有很大影響。1994年至2018年，我國累計征收國內(nèi)消費(fèi)稅105176億元，其中2018年征收10632億元。

按照十八屆三中全會《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出的“調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍、環(huán)節(jié)、稅率，把高耗能、高污染產(chǎn)品及部分高檔消費(fèi)品納入征收范圍”的要求，中央從2014年啟動了新一輪消費(fèi)稅改革，出臺了多項改革措施，這些改革措施在轉(zhuǎn)方式、調(diào)結(jié)構(gòu)、促發(fā)展，以及增加財政收入等方面起到了積極作用。

立法與改革：確保重大改革都于法有據(jù)

消費(fèi)稅自1994年開征以來，經(jīng)歷了幾次重大的制度調(diào)整，包括2006年消費(fèi)稅制度改革，2008年成品油稅費(fèi)改革，2014年以來新一輪消費(fèi)稅改革等。經(jīng)過對消費(fèi)稅制度的逐步改革和持續(xù)完善，消費(fèi)稅的理論體系和稅制框架基本成熟，在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)社會條件下稅制要素基本合理，整體稅負(fù)大致適當(dāng)，消費(fèi)稅在宏觀經(jīng)濟(jì)中的運(yùn)行以及實踐中的征收管理也基本平穩(wěn)。總體而言，消費(fèi)稅的改革取得了階段性的成果，有必要進(jìn)一步保持穩(wěn)定，基于此，《征求意見稿》保持了現(xiàn)行稅制框架和稅負(fù)水平總體不變。

在《征求意見稿》中，對納稅人、征稅對象和稅率、應(yīng)納稅額計算、計稅價格、抵扣政策、稅收減免、納稅義務(wù)發(fā)生時間、稅收征管等稅制要素進(jìn)行了全面系統(tǒng)的梳理，對相關(guān)概念術(shù)語和技術(shù)規(guī)則行了準(zhǔn)確及時的優(yōu)化，使得當(dāng)前改革中的主要關(guān)注點(diǎn)均納入到新的《征求意見稿》中來。2019年10月，國務(wù)院印發(fā)《實施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案》（以下簡稱《方案》），明確提出“后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”，在推動建立現(xiàn)代消費(fèi)稅制度的同時，進(jìn)一步強(qiáng)化和地方地方財源?！墩髑笠庖姼濉芬惨虼嗽黾恿藢嵤┫M(fèi)稅改革試點(diǎn)的表述，以體現(xiàn)深化改革與立法工作安排的兼容與銜接。

十八屆四中全會審議通過的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》（以下簡稱“《決定》”）明確指出，“實現(xiàn)立法和改革決策相銜接，做到重大改革于法有據(jù)、立法主動適應(yīng)改革和經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展需要?！毕M(fèi)稅改革涉及到方方面面，既延續(xù)消費(fèi)稅稅制的基本框架，又規(guī)范新一輪稅制改革的技術(shù)要素，還兼顧中央和地方財政關(guān)系的相機(jī)調(diào)整，是我國稅制改革的重要組成部分，其改革需要與消費(fèi)稅立法協(xié)調(diào)進(jìn)行。在依法治國的大背景下，中央在推進(jìn)在整個改革過程中，都高度重視運(yùn)用法治思維和法治方式，將已實施的消費(fèi)稅改革和政策調(diào)整內(nèi)容體現(xiàn)在法律草案中。

與此同時，為了充分體現(xiàn)改革成果，結(jié)合現(xiàn)行政策和征管實踐，對不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展和改革要求的內(nèi)容，也作出了適當(dāng)調(diào)整和完善，將《條例》上升為法律。在這其中，主要是根據(jù)征收環(huán)節(jié)變化，統(tǒng)一調(diào)整納稅人范圍的相關(guān)表述，并結(jié)合目前改革成果，進(jìn)一步補(bǔ)充和完善稅目稅率表。制定《消費(fèi)稅法》，有利于完善消費(fèi)稅法律制度，增強(qiáng)其科學(xué)性、穩(wěn)定性和權(quán)威性，有利于構(gòu)建適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)需要的現(xiàn)代財政制度，有利于深化改革開放和推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。

授權(quán)與限權(quán)：落實稅收法定的謹(jǐn)慎思量

在《征求意見稿》中，多次提到了國務(wù)院調(diào)整稅率的權(quán)責(zé)和職能。《征求意見稿》第2條規(guī)定：“消費(fèi)稅的稅目、稅率和征收環(huán)節(jié)，依照本法所附《消費(fèi)稅稅目稅率表》執(zhí)行。根據(jù)宏觀調(diào)控需要，國務(wù)院可以調(diào)整消費(fèi)稅的稅率，報全國人民代表大會常務(wù)委員會備案?！钡?4條規(guī)定：“納稅人出口應(yīng)稅消費(fèi)品，免征消費(fèi)稅；國務(wù)院另有規(guī)定的除外。根據(jù)國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展需要，國務(wù)院可以規(guī)定免征或減征消費(fèi)稅，報全國人民代表大會常務(wù)委員會備案。”這也引起了法學(xué)界特別是行政法學(xué)界和財稅法學(xué)界的重點(diǎn)關(guān)注，認(rèn)為需要與《立法法》的規(guī)定和黨中央通過《貫徹落實稅收法定原則的實施意見》（以下簡稱《意見》）的精神做進(jìn)一步的謹(jǐn)慎協(xié)調(diào)。

《立法法》第8條規(guī)定：“下列事項只能制定法律：……（六）稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度；……。稅率是法律保留事項，國務(wù)院調(diào)整稅率需要有更為明確的法律依據(jù)。2015年黨中央通過的《意見》，對2020年前完成相關(guān)立法工作作出了明確安排，即待全部稅收條例上升為法律或廢止后，提請全國人民代表大會廢止《全國人民代表大會關(guān)于授權(quán)國務(wù)院在經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規(guī)定或者條例的決定》（1985年授權(quán)，以下簡稱《授權(quán)決定》）。

從政府管理宏觀經(jīng)濟(jì)的及時有效性的角度，國務(wù)院需要有相對充分自由的行政決策權(quán)，存在合理性和正當(dāng)性。而在其中，稅收政策的效果是非常明顯的，政府需要根據(jù)宏觀調(diào)控的需要，通過制定稅收政策來調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，確保國民經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量地可持續(xù)發(fā)展。但從《立法法》的規(guī)定和《實施意見》的精神來看，是要明確約束和特別規(guī)范授權(quán)立法和稅率授權(quán)的。消費(fèi)稅是調(diào)節(jié)稅種，對生產(chǎn)和消費(fèi)行為具有重要調(diào)節(jié)職能。國務(wù)院需要根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)政策、行業(yè)發(fā)展和居民消費(fèi)水平的變化等因素，對消費(fèi)稅稅率進(jìn)行相機(jī)調(diào)整，《征求意見稿》也因此設(shè)置了對消費(fèi)稅稅率的授權(quán)條款。從稅收授權(quán)立法現(xiàn)狀及現(xiàn)行法律授權(quán)來看，此種授權(quán)目前仍存在法律依據(jù)，但是若從落實稅收法定原則的角度看，此種授權(quán)需要與《意見》的要求加以匹配。在《征求意見稿》中，國務(wù)院調(diào)整稅率等安排，采取的適法措施是向全國人大常委會備案，此種備案的性質(zhì)可能會被理解為備案審查，如何理解事后備案和授權(quán)立法的相互關(guān)系，需要進(jìn)一步細(xì)致研究?！读⒎ǚā返?1條規(guī)定：“授權(quán)立法事項，經(jīng)過實踐檢驗，制定法律的條件成熟時，由全國人民代表大會及其常務(wù)委員會及時制定法律。法律制定后，相應(yīng)立法事項的授權(quán)終止?！眹鴦?wù)院對單一稅種稅率的相機(jī)調(diào)整權(quán)，將以《消費(fèi)稅法》的立法方式明確確認(rèn)。

試點(diǎn)與銜接：立法與行政的新協(xié)調(diào)機(jī)制

《征求意見稿》根據(jù)消費(fèi)稅改革需要，在消費(fèi)稅法中設(shè)置銜接性條款。按照黨中央、國務(wù)院關(guān)于健全地方稅體系、中央與地方收入劃分改革的有關(guān)要求，后移消費(fèi)稅部分消費(fèi)品征收環(huán)節(jié)等消費(fèi)稅改革工作一直在推進(jìn)中。但考慮到這些工作在消費(fèi)稅立法后仍將持續(xù)，需要依法授權(quán)國務(wù)院組織開展相關(guān)試點(diǎn)?！墩髑笠庖姼濉返?0條規(guī)定：“國務(wù)院可以實施消費(fèi)稅改革試點(diǎn)，調(diào)整消費(fèi)稅的稅目、稅率和征收環(huán)節(jié)，試點(diǎn)方案報全國人民代表大會常務(wù)委員會備案?！毙枰赋龅氖?，試點(diǎn)立法和授權(quán)立法是一對相互關(guān)聯(lián)的范疇，原則上試點(diǎn)立法基本上都是授權(quán)立法，但授權(quán)立法并非一定是以試點(diǎn)立法的方式呈現(xiàn)。試點(diǎn)立法重點(diǎn)是“試點(diǎn)”，即嘗試性或試探性立法，本身具有臨時性和過渡性，該立法權(quán)能所覆蓋的范圍和涉及的深度受到限制，但也可能作為未來立法的參考樣本，是授權(quán)立法中比較特殊的部分。試點(diǎn)立法是我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展和改革開放過程中的歷史經(jīng)驗，此種中國特色的立法進(jìn)程為我國重要的稅制改革做出過相當(dāng)?shù)呢暙I(xiàn)。但試點(diǎn)立法也需要納入到授權(quán)立法的規(guī)制范圍內(nèi)，遵循授權(quán)立法的基本原則、理念和價值觀。在落實稅收法定原則的視角下，試點(diǎn)立法應(yīng)當(dāng)控制在合理的范疇內(nèi)，并且需要與正式的立法程序之間建立科學(xué)規(guī)范的協(xié)調(diào)和銜接機(jī)制。

十八屆四中全會審議通過的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》明確指出，“健全有立法權(quán)的人大主導(dǎo)立法工作的體制機(jī)制，發(fā)揮人大及其常委會在立法工作中的主導(dǎo)作用?！边@其中明確提出了人大在立法工作中的主導(dǎo)性地位，這種地位的確認(rèn)和加強(qiáng)，一方面是“以人民為中心”理念在國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化中的體現(xiàn)，另一方面亦是在推進(jìn)全面深化改革和全面依法治國進(jìn)程中需要重點(diǎn)理解和掌握的立法工作格局。

在我國改革開放和經(jīng)濟(jì)建設(shè)的長期過程中，行政主導(dǎo)是我國經(jīng)濟(jì)社會高速發(fā)展的重要依托和基礎(chǔ)保障，行政機(jī)關(guān)在推動國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和改善納稅人社會生活中占有極為高階的地位。但是在中國特色社會主義的新時代，加強(qiáng)民主法治建設(shè)，推動財政經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的權(quán)力向人大實質(zhì)回歸是建設(shè)社會主義法治國家的必由之路。在落實稅收法定原則的大背景下，既要保證國務(wù)院在高速變化和發(fā)展的經(jīng)濟(jì)社會進(jìn)程中保持宏觀調(diào)控的能力和水準(zhǔn)，配備足夠的措施和工具，又要確保將權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里，政府行政權(quán)應(yīng)受到人大立法權(quán)的妥適約束，保障人民主體地位，將成為當(dāng)下加快稅收立法進(jìn)程并提升稅收立法質(zhì)量的重要考慮。

“法律是治國之重器，良法是善治之前提。”財稅領(lǐng)域的改革牽一發(fā)而動全身，因而更加需要在此等重點(diǎn)領(lǐng)域加強(qiáng)立法，同時推動“重大改革于法有據(jù)”在財稅領(lǐng)域的生動實踐。十九屆四中全會審議通過的《中共中央關(guān)于堅持和完善中國特色社會主義制度推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》明確指出，“堅持科學(xué)立法、民主立法、依法立法，完善黨委領(lǐng)導(dǎo)、人大主導(dǎo)、政府依托、各方參與的立法工作格局，立改廢釋并舉，不斷提高立法質(zhì)量和效率?！笔糯笠詠恚醒胩岢鲆涌旖F(xiàn)代財政制度，而科學(xué)規(guī)范的稅收制度則是其中的基礎(chǔ)體系支撐。消費(fèi)稅作為宏觀經(jīng)濟(jì)和流轉(zhuǎn)稅制中的重要組成部分，其改革進(jìn)程尤其牽扯各個方面，在推動《消費(fèi)稅法》立法過程中尤其需要把握落實稅收法定原則與稅率授權(quán)之間的關(guān)系，確?！读⒎ǚā返囊?guī)定在《消費(fèi)稅法》的草案制定過程中得到充分遵循。一方面，通過妥善安排人大與國務(wù)院在消費(fèi)稅稅率調(diào)整中的權(quán)限和關(guān)聯(lián)機(jī)制，讓《消費(fèi)稅法》成為落實稅收法定原則的重要示范性法律；另一方面，通過推動消費(fèi)稅改革的適法試點(diǎn)，來進(jìn)一步補(bǔ)充和完善《立法法》中關(guān)于授權(quán)立法的相關(guān)規(guī)定。無論是加強(qiáng)和改進(jìn)人大工作，還是更好地發(fā)揮政府作用，在某種程度上都是以納稅人福祉為根本依歸。

（作者王樺宇為上海交通大學(xué)財稅法研究中心副主任）