一、典型案例

2017年6月2日，海南省海口市中級人民法院作出二審生效民事判決，確認(rèn)海南貴族游艇會有限公司（以下簡稱貴族游艇會公司）與李才虎自2003年7月7日起至2015年12月31日止存在勞動關(guān)系。之后，李才虎向海南省社會保險事業(yè)局（以下簡稱省社保局）申請核定補繳社會保險費。省社保局經(jīng)核定，于2017年6月23日作出《補繳社會保險費核定結(jié)果告知書》（以下簡稱《告知書》），告知貴族游艇會公司：“當(dāng)事人李才虎提交了（2017）瓊01民終699號法律文書等有關(guān)材料，申請補繳社會保險費。你單位應(yīng)為李才虎補繳雙方存續(xù)勞動關(guān)系2003年7月至2015年12月期間，少報漏繳2003年7月至2007年7月的社會保險費。依據(jù)社會保險相關(guān)規(guī)定，經(jīng)核定，繳納金額共計40358.11元，其中本金17932.84元（單位繳納14056.15元，個人繳納3876.69元）、利息3012.88元、滯納金19412.39元。按規(guī)定個人繳納部分由用人單位代扣代繳，利息和滯納金由用人單位承擔(dān)。請于2017年7月15日至25日到社會保險費征收機構(gòu)足額繳納社會保險費。如對核定有異議，請在2017年7月12日前，攜帶少報漏繳時間段內(nèi)建賬成冊的會計憑證原件、原始工資發(fā)放表復(fù)印件（加蓋公章），必要時，需提供補繳時間段內(nèi)個稅申報清單（加蓋地稅公章）等材料，到?？谑小痢谅分匦律陥蟆薄ＹF族游艇會公司在規(guī)定期限內(nèi)，未向省社保局提出書面異議，亦未按《告知書》核定的數(shù)額為李才虎補繳社會保險費，而是在法定期限內(nèi)先后提起了行政復(fù)議及行政訴訟。復(fù)議機關(guān)及一審法院均不支持貴族游艇會公司的主張，二審法院則以有關(guān)滯納金的法律適用錯誤及利息計算有誤為由，撤銷了《告知書》及有關(guān)復(fù)議決定和一審判決，并責(zé)令省社保局于判決生效之日起60日內(nèi)對貴族游艇會公司欠繳李才虎的社會保險費進(jìn)行重新核定。

上述案例集中反映了社會保險費追繳過程中的三個難點問題，即追繳期限以及與此相關(guān)的扣繳責(zé)任及滯納金。

二、社會保險費追繳難點

（一）追繳期限

有關(guān)社會保險費的追繳期限，僅在《勞動保障監(jiān)察條例》中有間接提及。該條例第二十條規(guī)定：“違反勞動保障法律、法規(guī)或者規(guī)章的行為在２年內(nèi)未被勞動保障行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報、投訴的，勞動保障行政部門不再查處”。但對逾期兩年才被發(fā)現(xiàn)的欠費，稅務(wù)機關(guān)能否援引《勞動保障監(jiān)察條例》第二十條的規(guī)定不再查處？該問題存在較大爭議。

稅務(wù)機關(guān)在開展社會保險費征收工作時，經(jīng)常有繳費人向其舉報繳費單位未依法足額履行社會保險費的繳納義務(wù)。舉報人多數(shù)為以下兩種類型：

1.出于對社會保險費保障作用的誤解，在職時和單位達(dá)成一致不繳納或少繳納社會保險費，后期又認(rèn)識到如實繳納社會保險費更有利于保障自身的利益；

2.在職時被迫同意不繳納或少繳納社會保險費，離職后才行使自身合法權(quán)益。由于在職時有顧慮，舉報人一般都是離職后才舉報或者投訴，加上不足額繳納社會保險費的行為往往隱蔽性較強，容易導(dǎo)致繳費單位的該類違法行為“在２年內(nèi)未被勞動保障行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報、投訴”，符合《勞動保障監(jiān)察條例》第二十條規(guī)定的勞動保障行政部門不再查處的條件。

對于此類逾期兩年以上才被發(fā)現(xiàn)的欠費舉報或投訴，稅務(wù)部門能否依據(jù)《勞動保障監(jiān)察條例》第二十條的規(guī)定不予受理，存在三種不同的觀點：

第一種觀點認(rèn)為，《勞動保障監(jiān)察條例》第二十條規(guī)定的是對繳費單位違法行為的處罰時限，不適用欠費追繳，且當(dāng)其違法行為處于持續(xù)狀態(tài)時，處罰時限應(yīng)從違法行為結(jié)束后起算；

第二種觀點認(rèn)為，“查處”包括檢查、處理及處罰，該條規(guī)定適用于欠費追繳，但適用主體是勞動保障行政部門，不應(yīng)適用于稅務(wù)部門；

第三種觀點認(rèn)為，如果法律法規(guī)明確社會保險費的欠費追繳工作是稅務(wù)部門的職責(zé)，則與履行該職責(zé)有關(guān)的法律法規(guī)，稅務(wù)部門也可以適用。

對此問題，目前尚未有一致意見，給追繳社會保險費欠費造成了較大困擾。

人力資源社會保障部持上述第一種觀點。該部在《對十二屆全國人大五次會議第5063號建議的答復(fù)》中稱：“地方勞動保障監(jiān)察執(zhí)法實踐中，對用人單位未及時、足額為勞動者辦理社會保險，繳納社會保險費的違法行為，一般按照《勞動保障監(jiān)察條例》第二十條規(guī)定進(jìn)行追繳和處罰，而地方經(jīng)辦機構(gòu)追繳歷史欠費并未限定追訴期。我們認(rèn)為，企業(yè)欠繳社會保險費侵害參保人員權(quán)益，直接削弱基金支撐能力，加重了中央和地方財政負(fù)擔(dān)，影響社會穩(wěn)定。為此，我們高度重視欠繳清理工作，采取多種措施指導(dǎo)地方做好相關(guān)工作，促進(jìn)基金應(yīng)收盡收。為維護(hù)參保人員社會保險權(quán)益，強化征繳清欠工作，經(jīng)辦機構(gòu)接到超過《勞動保障監(jiān)察條例》第20條第一款2年的追訴期投訴后，一般也按程序進(jìn)行受理。對能夠提供佐證材料的，盡量滿足參保者訴求，予以解決，以減少企業(yè)職工臨近退休時要求企業(yè)足額補繳欠費的問題發(fā)生”。

而司法判例則觀點不一。例如：廣東省高級人民法院在“（2015）粵高法行申字第113號”裁定書中認(rèn)為：“何建新投訴該公司2009年12月份之前存在的關(guān)于繳納社會保險費的違法行為，已于2009年12月份終止。何建新投訴該公司2009年12月份之前未繳納和未足額繳納社會保險的行為違法，最遲應(yīng)于2011年12月前向南海人社局提出。但何建新于2012年10月才向南海人社局投訴，已明顯超過上述法定期限，且無證據(jù)證明勞動保障行政部門在此期間發(fā)現(xiàn)該公司存在何建新投訴的上述違法行為。故南海人社局對何建新該項訴求不再查處并無不當(dāng)”，不支持追繳超過2年的社會保險費。而廣州鐵路運輸中級法院則在“（2016）粵71行終1867號”判決中認(rèn)為：“南沙社保中心作為社保經(jīng)辦機構(gòu)，根據(jù)《社會保險稽核辦法》第二條、第三條第一款和第八條第四款的規(guī)定，企業(yè)未依法足額為員工繳納社會保險費用的，上訴人依法履行行政職責(zé)，對企業(yè)進(jìn)行社保稽核、責(zé)令整改，相關(guān)法律法規(guī)對費用追繳的時效并無限制性規(guī)定，社會保險費用追繳不受民事訴訟兩年時效的限制，上訴人該項主張亦不能成立，本院不予支持”，認(rèn)為追繳社會保險費沒有期限限制。

（二）扣繳責(zé)任及滯納金

《中華人民共和國社會保險法》第十條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)參加基本養(yǎng)老保險，由用人單位和職工共同繳納基本養(yǎng)老保險費”；第二十三條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)參加職工基本醫(yī)療保險，由用人單位和職工按照國家規(guī)定共同繳納基本醫(yī)療保險費”；第四十四條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)參加失業(yè)保險，由用人單位和職工按照國家規(guī)定共同繳納失業(yè)保險費”；第六十條規(guī)定：“用人單位應(yīng)當(dāng)自行申報、按時足額繳納社會保險費，非因不可抗力等法定事由不得緩繳、減免。職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會保險費由用人單位代扣代繳，用人單位應(yīng)當(dāng)按月將繳納社會保險費的明細(xì)情況告知本人。無雇工的個體工商戶、未在用人單位參加社會保險的非全日制從業(yè)人員以及其他靈活就業(yè)人員，可以直接向社會保險費征收機構(gòu)繳納社會保險費”；第八十六條規(guī)定：“用人單位未按時足額繳納社會保險費的，由社會保險費征收機構(gòu)責(zé)令限期繳納或者補足，并自欠繳之日起，按日加收萬分之五的滯納金；逾期仍不繳納的，由有關(guān)行政部門處欠繳數(shù)額一倍以上三倍以下的罰款”。

從《中華人民共和國社會保險法》上述規(guī)定可知：用人單位未按時足額繳納社會保險費的，由社會保險費征收機構(gòu)責(zé)令限期繳納或者補足，并自欠繳之日起，按日加收萬分之五的滯納金；職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會保險費由用人單位代扣代繳，但如果用人單位未依法代扣代繳，該法未明確規(guī)定應(yīng)向誰追繳以及是否加收滯納金。

《實施〈中華人民共和國社會保險法〉若干規(guī)定》（人力資源和社會保障部第13號令）第二十條規(guī)定：“職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會保險費由用人單位代扣代繳。用人單位未依法代扣代繳的，由社會保險費征收機構(gòu)責(zé)令用人單位限期代繳，并自欠繳之日起向用人單位按日加收萬分之五的滯納金。用人單位不得要求職工承擔(dān)滯納金”；第二十一條規(guī)定：“用人單位因不可抗力造成生產(chǎn)經(jīng)營出現(xiàn)嚴(yán)重困難的，經(jīng)省級人民政府社會保險行政部門批準(zhǔn)后，可以暫緩繳納一定期限的社會保險費，期限一般不超過1年。暫緩繳費期間，免收滯納金。到期后，用人單位應(yīng)當(dāng)繳納相應(yīng)的社會保險費”；第二十二條規(guī)定：“用人單位按照社會保險法第六十三條的規(guī)定，提供擔(dān)保并與社會保險費征收機構(gòu)簽訂緩繳協(xié)議的，免收緩繳期間的滯納金”；第二十三條規(guī)定：“用人單位按照本規(guī)定第二十一條、第二十二條緩繳社會保險費期間，不影響其職工依法享受社會保險待遇”。

可以看出，人力資源和社會保障部在其管轄范圍內(nèi)，統(tǒng)一了用人單位未依法代扣代繳社會保險費時的追繳模式，即由社會保險費征收機構(gòu)責(zé)令用人單位限期代繳職工應(yīng)當(dāng)繳納的社會保險費，并自欠繳之日起向用人單位按日加收萬分之五的滯納金，且用人單位不得要求職工承擔(dān)滯納金。但該規(guī)定似乎與《中華人民共和國社會保險法》有關(guān)社會保險費由用人單位和職工共同繳納的規(guī)定不一致，不合理加重了企業(yè)的負(fù)擔(dān)，在將來完善法律規(guī)定時，不宜借鑒。

但值得肯定的是，人力資源和社會保障部有關(guān)免收緩繳期間的滯納金的規(guī)定，是符合目前實際的好辦法：由于歷史原因，多數(shù)欠繳社會保險費的用人單位經(jīng)營狀況都不太理想，能多方籌措資金補繳社會保險費都比較困難，如果再加收滯納金，則部分用人單位可能是無法承擔(dān)的。

三、完善相關(guān)規(guī)定的建議

《國稅地稅征管體制改革方案》明確：自2019年1月1日起，基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等各項社會保險費交由稅務(wù)機構(gòu)統(tǒng)一征收。為打消企業(yè)對可能加大社會保險費征繳力度導(dǎo)致成本上升的擔(dān)憂，繼2018年9月6日的國務(wù)院常務(wù)會議給企業(yè)吃了“定心丸”后，2018年9月18日的國務(wù)院常務(wù)會議再次強調(diào)，確保社?，F(xiàn)有征收政策穩(wěn)定，對歷史形成的社會保險費征繳參差不齊等問題，嚴(yán)禁自行集中清繳，及時打消了市場的顧慮。據(jù)此，今后完善相關(guān)法律規(guī)定應(yīng)貫徹國務(wù)院常務(wù)會議精神，尊重歷史、立足實際，平衡用人單位與勞動者利益。

用人單位及繳費人繳納社會保險費，既是對社會的義務(wù)，也是對勞動者的義務(wù)，兼具公法與私法雙重性質(zhì)。從私法角度分析，繳費人無法定理由而在一定年限內(nèi)未主張債權(quán)的，其權(quán)利就無法得到法律的有效保護(hù)，且繳費人自身對不如實繳納社會保險費往往也負(fù)有一定責(zé)任，僅僅為了維護(hù)繳費人利益而無限期追繳不合理；從公法角度分析，社會保險費也應(yīng)該有追繳期限的限制。因此，從法理角度分析，社會保險費欠費的追繳應(yīng)有期限的限制。由于社會保險費過去主要由人社部門征管，稅務(wù)機關(guān)一般處于代征的地位，因此，有關(guān)稅務(wù)機關(guān)征收社會保險費的規(guī)定尚不健全，尤其是賦予稅務(wù)機關(guān)的追繳權(quán)限尚不明確。建議在今后完善有關(guān)法律法規(guī)時，進(jìn)一步完善《勞動保障監(jiān)察條例》第二十條的規(guī)定，明確稅務(wù)機關(guān)對違法行為無連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，自行為終了之日起計算，在２年內(nèi)未被有關(guān)行政部門發(fā)現(xiàn)，也未被舉報、投訴的，不再追繳相應(yīng)的社會保險費欠費。

有關(guān)扣繳責(zé)任，可以參照《稅收征收管理法》第六十九條有關(guān)扣繳義務(wù)人未依法履行扣繳個人所得稅義務(wù)的規(guī)定，明確職工應(yīng)當(dāng)繳納而未繳納的社會保險費，仍由用人單位代扣代繳，但不加收滯納金，且在職工不愿意繳納的情況下，用人單位在向征收單位報告并得到征收單位確認(rèn)后，不再履行該部分社會保險費的代扣代繳義務(wù)。

對于用人單位欠繳社會保險費的滯納金，則可以參照人力資源和社會保障部第13號令的有關(guān)規(guī)定，對部分困難企業(yè)，在滿足一定條件后，免予加收。

（作者張學(xué)干為稅務(wù)律師）